Liberalitat de la rebaixa o quita en compra venda de farmàcia amb preu ajornat

En el cas plantejat davant la Direcció General de Tributs de l'Administració Tributària, Consulta número V-1828-20, de data 08/06/2020, es planteja el cas que succeeix a efectes fiscals en l'Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (d'ara endavant, IRPF) i en l'Impost sobre Successions i Donacions (d'ara endavant, ISD) quan, en la compravenda d'una oficina de farmàcia d'un pare a la seva filla, amb preu ajornat en diversos anys, es produeix una rebaixa o quitació (condonació) del pagament pactat, com a conseqüència de les dificultats de tresoreria de la filla i, per tant, de la impossibilitat de fer front als seus compromisos de pagament.

Per a situar-nos, recordar que en casos de compravendes d'oficines de farmàcia es pot pactar un preu ajornat o a terminis, la qual cosa comporta que el guany patrimonial derivada de la transmissió de l'oficina de farmàcia, en comptes d'imputar-se en la declaració de l'IRPF de l'any en què es produeix la venda, s'imputa en diversos anys d'acord amb un calendari de pagaments pactat entre les parts en el moment de la transmissió. Normalment aquest tipus d'operacions són habituals entre familiars, donada la confiança entre les parts.

 Amb això s'aconsegueix el diferiment del pagament d'impostos en IRPF, ja que es retarda la seva imputació com a guany patrimonial en diversos anys, de manera que també s'aconsegueix un lleuger estalvi fiscal en el pagament d'impostos, donada l'escala fixa del 19%-21%-23% que s'aplica en els guanys patrimonials derivades de transmissions d'elements patrimonials, que s'integren en la base de l'estalvi en la declaració de l'IRPF.

 Al seu torn, aquest sistema de calendari de pagaments en diversos anys permet que l'adquirent pugui fer front al pagament de l'adquisició de l'oficina de farmàcia amb major capacitat de tresoreria, la qual cosa pot comportar un important estalvi en despeses financeres amb alguna entitat bancària que, d'una altra forma, s'hagués de contractar un préstec hipotecari sobre el negoci en cas de no disposar de la tresoreria necessària per a realitzar el pagament en el moment de la transmissió de l'oficina de farmàcia.

Recordi's també que en produir-se la transmissió d'una oficina de farmàcia es genera un dret d'amortització sobre el fons de comerç per a l'adquirent, segons els terminis establerts en la normativa corresponent de l'IRPF, que es remet a l'Impost de societats. En la pràctica, l'amortització suposa entre un 5% o un 7,5% (amortització accelerada), la qual cosa sol fer-se coincidir amb la data límit de devolució del pagament ajornat per la compra de la farmàcia.

 Per tant, els avantatges d'aquesta operació són tant per al transmitent des d'un punt de vista fiscal, com per a l'adquirent des d'un punt de vista financer.

 A nivell de la normativa fiscal aplicable, els guanys patrimonials es regulen en l'article 33.1 de la Llei de l'IRPF, en establir que “són guanys i pèrdues patrimonials les variacions en el valor del patrimoni del contribuent que es posin de manifest en ocasió de qualsevol alteració en la composició d'aquell, tret que per aquesta Llei es qualifiquin com a rendiments.”

 La regulació de les operacions a terminis o amb preu ajornat es troba en l'article 14.2.d) de la Llei de l'IRPF, que disposa que “en el cas d'operacions a terminis o amb preu ajornat, el contribuent podrà optar per imputar proporcionalment les rendes obtingudes en tals operacions, a mesura que es facin exigibles els cobraments corresponents. Es consideraran operacions a terminis o amb preu ajornat aquelles el preu de les quals es percebi, totalment o parcialment, mitjançant pagaments successius, sempre que el període transcorregut entre el lliurament o la posada a disposició i el venciment de l'últim termini sigui superior a l'any.”

 En el cas objecte de consulta per part d'un contribuent davant la Direcció General de Tributs es planteja, d'una banda, si el pare, com a part transmitent, haurà de continuar imputant-se en la seva declaració de l'IRPF la part del deute condonat a la seva filla que correspongui a cada any. La Direcció General de Tributs considera que en tal cas s'està davant una liberalitat i que la pèrdua patrimonial ocasionada per la falta de cobrament no és fiscalment deduïble en l'IRPF per al transmitent, d'acord amb l'article 33.5.c) de la Llei de l'IRPF, amb independència dels motius pels quals la part adquirent no hagi pogut fer front al calendari de pagaments establert en la transmissió de l'oficina de farmàcia.

 A més, l'article 12.a) del Reial decret 1629/1991, de 8 de novembre, pel qual s'aprova el Reglament de l'Impost sobre Successions i Donacions, disposa que “entre altres, tenen la consideració de negocis jurídics gratuïts i “inter vivos” a l'efecte d'aquest Impost, a més de la donació, els següents: a) la condonació de deute, total o parcial, realitzada amb ànim de liberalitat.” De manera que la quitació o rebaixa (condonació) no produirà cap efecte en el guany patrimonial que ha de continuar declarant el pare en funció dels cobraments inicialment pactats. 

 D'altra banda, en relació amb l'amortització pel fons de comerç adquirit per la filla en la compra de l'oficina de farmàcia, aquesta despesa es veurà reduït en la mesura en què s'acordi una rebaixa del seu preu d'adquisició. 

Per tant, si vostè es troba en una situació similar, el nostre consell legal és realitzar la consulta abans de realitzar qualsevol rebaixa o quitació del preu pactat.

 Per això, i com és habitual, per a més informació sobre aquestes o altres qüestions fiscals en l'IRPF o altres impostos, prec es posin en contacte amb el nostre departament fiscal.